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Ecriture agrandie
 
 
Bundesgericht 
Tribunal fédéral 
Tribunale federale 
Tribunal federal 
 
                 
 
 
2C_1076/2018  
 
 
Urteil vom 14. Dezember 2018  
 
II. öffentlich-rechtliche Abteilung  
 
Besetzung 
Bundesrichter Seiler, Präsident, 
Bundesrichterin Aubry Girardin, 
Bundesrichter Stadelmann, 
Gerichtsschreiber Quinto. 
 
Verfahrensbeteiligte 
A.________, 
Beschwerdeführer, 
vertreten durch Markus E. Kronauer und Lukas Beeler, Rechtsanwälte, Niederer Kraft Frey AG, 
 
gegen  
 
Eidgenössische Steuerverwaltung, Dienst für Informationsaustausch in Steuersachen SEI. 
 
Gegenstand 
Amtshilfe DBA (CH-SE), 
 
Beschwerde gegen das Urteil des Bundesverwaltungsgerichts, Abteilung I, vom 12. November 2018 (A-625/2018 und A-3455/2018). 
 
 
Erwägungen:  
 
1.   
 
1.1. Am 12. Dezember 2016 stellte die Swedish Tax Agency (STA) ein Amtshilfegesuch an die Eidgenössische Steuerverwaltung (ESTV) gestützt auf Art. 27 des Abkommens vom 7. Mai 1965 zwischen der Schweizerischen Eidgenossenschaft und dem Königreich Schweden zur Vermeidung der Doppelbesteuerung auf dem Gebiete der Steuern vom Einkommen und vom Vermögen (DBA CH-SE; SR 0.672.971.41). Das Gesuch betrifft die Besteuerung des schwedischen Staatsangehörigen A.________ für den Zeitraum 1. Januar 2012 bis 31. Dezember 2015. Dieser nahm 2004 Wohnsitz in der Schweiz und war dort unbeschränkt steuerpflichtig. Die STA ersuchte um die (schweizerischen) Steuererklärungen, in der Schweiz bezahlte Steuern und weitere Informationen zur Besteuerung von A.________. Ausserdem wurde um Bankunterlagen und -auszüge bezüglich zweier schweizerischer Bankkonten von A.________ sowie Jahresberichte und Steuerunterlagen von zwei schweizerischen Gesellschaften ersucht, als deren Gesellschafter und Geschäftsführer A.________ aktiv war.  
 
1.2. Mit Schlussverfügung vom 27. Dezember 2017 gab die ESTV dem Ersuchen mit Ausnahme der angeforderten Steuererklärungen statt und ordnete die Übermittlung der ersuchten Informationen an. Die dagegen gerichtete Beschwerde hiess das Bundesverwaltungsgericht mit Urteil vom 12. November 2018 teilweise gut, in dem es die Schwärzung gewisser Datumsangaben anordnete und die Übermittlung bestimmter Informationen zur Besteuerung von A.________ in der Schweiz untersagte. Im Wesentlichen wurde die Schlussverfügung der ESTV jedoch bestätigt. Aus dem vorinstanzlichen Urteil und dem Amtshilfegesuch geht hervor, dass die STA auch in anderen Staaten Amtshilfegesuche mit Bezug zu A.________ eingereicht hat.  
 
1.3. Mit Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten an das Bundesgericht vom 3. Dezember 2018 beantragt A.________ (Beschwerdeführer) die Aufhebung von Ziff. 2 des Dispositivs des vorinstanzlichen Urteils, soweit er vorinstanzlich unterlegen ist sowie die Aufhebung von Ziff. 3 desselben Dispositivs (Kosten- und Entschädigungsregelung soweit den Beschwerdeführer betreffend). Weiter wird die Aufhebung der genannten Schlussverfügung der ESTV und Verweigerung der Amtshilfe, eventualiter die einstweilige Verweigerung der letzteren und die Anweisung an die Vorinstanz, eventualiter an die ESTV, bei der STA um Belege für die behauptete Ansässigkeit des Beschwerdeführers in Schweden nachzufragen, beantragt. Zudem beantragt der Beschwerdeführer eventualiter die Aufhebung der genannten Schlussverfügung der ESTV und einstweilige Verweigerung der Amtshilfe und Anweisung an die Vorinstanz, eventualiter an die ESTV, die Akten aus dem englischen Amtshilfeverfahren beizuziehen.  
 
2.   
 
2.1. Die Beschwerde in öffentlich-rechtlichen Angelegenheiten ist unzulässig gegen Entscheide auf dem Gebiet der internationalen Amtshilfe, mit Ausnahme der Amtshilfe in Steuersachen (Art. 83 lit. h BGG). Voraussetzung ist jedoch, dass sich eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung stellt (Art. 84a BGG) oder es sich aus anderen Gründen um einen besonderen bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84a i.V.m. Art. 84 Abs. 2 BGG handelt. In der Beschwerde ist detailliert aufzuzeigen, dass und weshalb die jeweilige Sachurteilsvoraussetzung erfüllt ist (Art. 42 Abs. 2 Satz 2 BGG), es sei denn, dies treffe ganz offensichtlich zu (BGE 139 II 404 E. 1.3 S. 410).  
 
2.2. Sowohl Art. 84a BGG als auch Art. 84 Abs. 2 BGG bezwecken die wirksame Begrenzung des Zugangs zum Bundesgericht im Bereich der internationalen Amtshilfe in Steuerangelegenheiten. Das Vorliegen einer Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung ist regelmässig zu bejahen, wenn der Entscheid für die Praxis wegleitend sein kann, namentlich wenn von unteren Instanzen viele gleichartige Fälle zu beurteilen sein werden. Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung ist unter Umständen auch anzunehmen, wenn es sich um eine erstmals zu beurteilende Frage handelt, die einer Klärung durch das Bundesgericht bedarf. Es muss sich allerdings um eine Rechtsfrage handeln, die von ihrem Gewicht her nach einer höchstrichterlichen Klärung ruft. Aber auch eine vom Bundesgericht bereits entschiedene Rechtsfrage kann von grundsätzlicher Bedeutung sein, wenn sich die erneute Überprüfung aufdrängt. Dies kann zutreffen, wenn die Rechtsprechung in der massgebenden Lehre auf erhebliche Kritik gestossen ist. Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung können sich ebenfalls nach dem Erlass neuer materiell- oder verfahrensrechtlicher Normen stellen. Das Gleiche gilt, wenn sich aufgrund der internationalen Entwicklungen Fragen von grundsätzlicher Bedeutung stellen (BGE 139 II 404 E. 1.3 S. 410; 139 II 340 E. 4 S. 342 f. mit weiteren Hinweisen).  
Ein besonders bedeutender Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG ist nur mit Zurückhaltung anzunehmen. Diesbezüglich steht dem Bundesgericht ein weiter Ermessensspielraum zu. Gemäss Art. 84 Abs. 2 BGG liegt ein besonders bedeutender Fall insbesondere vor, wenn Gründe für die Annahme bestehen, dass elementare Verfahrensgrundsätze verletzt worden sind oder das Verfahren im Ausland schwere Mängel aufweist. Das Gesetz enthält nach dem ausdrücklichen Wortlaut von Art. 84 Abs. 2 BGG eine nicht abschliessende Aufzählung von möglichen besonders bedeutenden Fällen (BGE 139 II 340 E. 4 S. 342 f.). 
Die zu beurteilenden Rechtsfragen müssen schliesslich entscheidrelevant sein. Das Bundesgericht prüft nicht Fragen rein theoretischer Natur, die keine konkrete Auswirkung für die Parteien haben (BGE 142 II 161 E. 3 S. 173; Urteile 2C_275/2017 vom 20. März 2017 E. 2.7; 2C_20/2017 vom 25. Januar 2017 E. 2.1). 
 
3.   
 
3.1. Der Beschwerdeführer wirft zwei Fragen auf, welche seiner Ansicht nach Rechtsfragen von grundsätzlicher Bedeutung darstellen, wobei die zweite Frage gleichzeitig einen besonders bedeutenden Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG beschlage, indem elementare Verfahrensgrundsätze bzw. der Anspruch auf rechtliches Gehör verletzt worden sei:  
 
1. Liegt widersprüchliches Verhalten der ersuchenden Behörde vor, welches die Berufung auf das völkerrechtliche Vertrauensprinzip verhindert, wenn die ersuchende Behörde in einem Verfahren die Ansässigkeit der betroffenen Person im ersuchenden Staat behauptet, um Informationen zur Bemessung der Steuer zu erhalten, und parallel in einem anderen Staat ein Amtshilfegesuch stellt, um erst Informationen zur Bestimmung der Ansässigkeit (als Voraussetzung der Steuerpflicht) zu erhalten? 
2. Kann nur durch (sofort verfügbare) Urkunden genügend Zweifel an der Sachverhaltsdarstellung der ersuchenden Behörde erweckt werden, um die Vermutung zu Gunsten des ersuchenden Staates zu widerlegen bzw. darf die Vorinstanz einen Beweisantrag auf Beizug der Akten aus einem anderen Verfahren, mit welchem widersprüchliches Verhalten der ersuchenden Behörde nachgewiesen werden könnte, einzig mit dem Hinweis, dass das Bundesverwaltungsgericht keine Untersuchungshandlungen vornimmt, abweisen? Gilt dies selbst dann, wenn die Urkunden nachweislich durch den Beschwerdeführer nicht erhältlich sind? 
 
3.2. Der Beschwerdeführer erhebt unter anderem im Zusammenhang mit der ersten Frage die Rüge der aktenwidrigen bzw. willkürlichen Sachverhaltsfeststellung im Sinne von Art. 97 Abs. 1 BGG. Er macht im Wesentlichen geltend, die STA stelle sich im Ersuchen an die ESTV auf den Standpunkt, seine Ansässigkeit in Schweden stehe bereits fest und die ersuchten Informationen dienten lediglich der Steuerbemessung, während parallel dazu in anderen Ländern um Amtshilfe ersucht werde, um die Ansässigkeit in Schweden erst zu belegen. Aufgrund dieses widersprüchlichen Verhaltens verletze die STA das völkerrechtliche Vertrauensprinzip, weshalb die Amtshilfe zu verweigern sei. Die Vorinstanz habe das Amtshilfegesuch in aktenwidriger bzw. willkürlicher Weise in dem Sinne umgedeutet, dass die STA mit den ersuchten Informationen auch die Ansässigkeit in Schweden feststellen wolle, was angesichts des Wortlautes des konkreten Gesuchs nicht zutreffe.  
 
3.3. Die Sachverhaltsfeststellung bzw. Beweiswürdigung erweist sich unter anderem als willkürlich gemäss Art. 9 BV, wenn sie offensichtlich unhaltbar oder aktenwidrig ist (BGE 140 III 264 E. 2.3 S. 265 f.; Urteile 2C_1072/2014 vom 9. Juli 2015 E. 1.4; 2C_310/2014 vom 25. November 2014 E. 1.2). Laut Vorinstanz hat die STA im Amtshilfegesuch an die ESTV ausgeführt, ihre Ermittler hätten starken Grund zur Annahme, dass der Beschwerdeführer in Schweden unbeschränkt steuerpflichtig sei. Die Formulierung der STA, wonach  Informationen vorlägen, die zeigen würden, dass der Beschwerdeführer in Schweden voll steuerbar sei, sei missverständlich, denn aufgrund des Sinnzusammenhangs und des ganzen Gesuchs ergebe sich, dass mit Informationen eher Indizien gemeint seien und die Ansässigkeit in Schweden noch nicht zweifelsfrei feststehe. Mittels des Gesuchs an die ESTV solle auch die Ansässigkeit in Schweden erst noch festgestellt werden.  
Auch wenn die STA an verschiedenen Stellen ihres Gesuchs angibt, es gehe um die Steuerbemessung und diverse Umstände aufzählt, aufgrund derer auf die Ansässigkeit in Schweden geschlossen werde müsse, deutet die Formulierung "Our investigators have strong reasons to believe that Mr A.________ is unlimited liable to tax in Sweden and should be taxed for revenues from his business abroad" darauf hin, dass der Steuerwohnsitz Schweden noch nicht definitiv feststeht, sondern erst ein diesbezüglicher Verdacht, wenn auch ein erheblicher, besteht. Die dem Gesuch beigelegten Tabellen über Kreditkartenbezüge über mehrere Jahre zeigen im Übrigen, dass sich der Beschwerdeführer mindestens in einem Jahr im Vergleich zu Schweden fast doppelt so lange in Spanien aufgehalten hat, sofern die Kreditkartenbezüge effektiv einen Rückschluss auf die Anwesenheit zulassen, was vom Beschwerdeführer bestritten wurde. Letzterer hat verneint, dass seine Kreditkartendaten mit jenen der STA übereinstimmen. Aufgrund dieser Ausgangslage erweist sich die Beweiswürdigung der Vorinstanz, wonach die Ansässigkeit des Beschwerdeführers in Schweden auch gemäss dem Amtshilfegesuch der STA an die ESTV noch nicht feststeht, sondern erst noch definitiv festgestellt werden soll, nicht als offensichtlich unhaltbar oder aktenwidrig, sondern als bundesrechtskonform. Die Schwelle der Willkür wurde nicht überschritten. 
 
3.4. Wenn somit aufgrund der vorinstanzlichen Sachverhaltsfeststellung auch das Amtshilfegesuch an die ESTV zusätzlich noch der Festlegung der steuerlichen Ansässigkeit von A.________ dient, besteht kein Widerspruch zu dem oder den anderen Amtshilfegesuchen der STA an andere ausländische Behörden. Die vom Beschwerdeführer aufgeworfene Rechtsfrage erweist sich damit aufgrund eines anderen als in der Beschwerde dargestellten Sachverhalts als theoretischer Natur, weshalb sie vom Bundesgericht nicht zu klären ist. Eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung im Sinne von Art. 84a BGG stellt sich damit nicht.  
 
4.  
 
4.1. Bei dieser sachverhaltsmässigen Ausgangslage steht der Umstand, dass die STA sich gemäss dem Beschwerdeführer gegenüber den englischen Steuerbehörden für Informationen zum Nachweis der Ansässigkeit in Schweden interessiert, dem Amtshilfegesuch an die ESTV nicht entgegen. Ein Widerspruch liegt nicht vor. Dass die Vorinstanz den Beizug der Akten aus dem parallelen Amtshilfegesuch der STA an die englischen Behörden abgelehnt hat, ist zudem unter diesen Vorzeichen nicht entscheidwesentlich, denn ein Widerspruch zwischen den zwei Amtshilfegesuchen lässt sich damit nicht nachweisen. Eine Verletzung des rechtlichen Gehörs (Art. 29 Abs. 2 BV) setzt jedoch voraus, dass entscheidwesentliche bzw. rechtserhebliche Beweise nicht erhoben bzw. berücksichtigt wurden (BGE 134 I 140 E. 5.3 S. 148; Urteile 2C_132/2018 vom 2. November 2018 E. 3.2; 8C_649/ 2017 vom 4. Januar 2018 E. 7.6; 2C_781/2010 vom 16. Februar 2011 E. 1.3.2).  
 
4.2. Auch die zweite vom Beschwerdeführer aufgeworfene Frage ist somit theoretischer Natur und demnach vom Bundesgericht nicht zu entscheiden. Ausserdem bestehen auch keine objektiven Anzeichen für eine Verletzung elementarer Verfahrensgrundsätze bzw. des rechtlichen Gehörs (Vgl. Urteile 2C_261/2016 vom 2. Mai 2016 E. 2.3 und 2.4; 1C_211/2010 vom 25. Mai 2010 E. 4). Demzufolge liegt weder eine Rechtsfrage von grundsätzlicher Bedeutung gemäss Art. 84a BGG noch ein besonders bedeutender Fall im Sinne von Art. 84 Abs. 2 BGG vor.  
 
5.   
Auf die Beschwerde ist demnach nicht einzutreten. Dem Verfahrensausgang entsprechend hat der unterliegende Beschwerdeführer die Gerichtskosten zu tragen (Art. 65 und Art. 66 Abs. 1 BGG). Eine Parteientschädigung ist nicht geschuldet (Art. 68 Abs. 1 und 3 BGG). 
 
 
 Demnach erkennt das Bundesgericht:  
 
1.   
Auf die Beschwerde wird nicht eingetreten. 
 
2.   
Die Gerichtskosten von Fr. 2'000.-- werden dem Beschwerdeführer auferlegt. 
 
3.   
Dieses Urteil wird den Verfahrensbeteiligten und dem Bundesverwaltungsgericht, Abteilung I, schriftlich mitgeteilt. 
 
 
Lausanne, 14. Dezember 2018 
 
Im Namen der II. öffentlich-rechtlichen Abteilung 
des Schweizerischen Bundesgerichts 
 
Der Präsident: Seiler 
 
Der Gerichtsschreiber: Quinto