41. Extrait de l'arrêt de la IIe Cour de droit public du 11 octobre 1985 dans la cause Y. contre Commission cantonale de recours en matière fiscale (recours de droit administratif)

L'entreprise Z. a ouvert auprès de l'établissement bancaire X. un compte servant à des opérations illicites. Une instruction menée par l'Administration fédérale des contributions a permis de déterminer les sommes qui avaient échappé à l'impôt anticipé. Par la suite, l'Administration fiscale cantonale a ouvert contre Y., directeur de la banque X., une procédure pour complicité dans le cadre de la soustraction d'impôt fédéral direct commise par l'entreprise Z.; elle l'a condamné au paiement d'une amende de 3'000 francs. Y. est décédé peu après. Ses hoirs ayant interjeté recours contre le prononcé d'amende, la Commission cantonale de recours en matière fiscale l'a rejeté par décision du 30 octobre 1983.

L'hoirie Y. forme un recours de droit administratif, concluant à l'annulation de la décision attaquée.

Considérant en droit:

1. a) L'art. 130 al. 1 AIFD prévoit que si le montant soustrait, ainsi que l'amende, ne sont pas encore payés au moment du décès du contribuable, les obligations qui en résultent passent aux héritiers et ces derniers en sont responsables solidairement jusqu'à concurrence de leur part héréditaire. Si la procédure prévue par l'art. 132 est en cours au moment du décès, les héritiers se substituent au défunt. Si la soustraction n'est découverte qu'après la mort du contribuable, la procédure est engagée et poursuivie contre ses héritiers et ceux-ci répondent solidairement de l'impôt soustrait et des amendes encourues par le défunt jusqu'à concurrence du montant de leur part héréditaire, même si aucune faute ne leur est imputable.

Selon le texte clair de cette disposition, la procédure de soustraction ne peut être engagée ou poursuivie que contre les héritiers du contribuable décédé. Seule cette interprétation est, en effet, compatible avec la lettre et l'esprit de l'art. 130 al. 1 AIFD; cette disposition n'envisage expressément que le décès du contribuable auteur d'une soustraction d'impôt au sens de l'art. 129 ch. 1 AIFD; c'est aussi l'avis exprimé par la doctrine dominante (KÄNZIG, Wehrsteuer, 1re éd., Bâle 1962, No 2 et 3, ad art. 130, p. 627; HÖHN, Steuerrecht, 4e éd., No 29, p. 421). En effet, d'après l'art. 130 al. 1 AIFD, les héritiers du contribuable sont tenus de payer non seulement l'amende encourue, mais encore l'impôt soustrait. Or une responsabilité aussi étendue ne saurait être admise à l'égard des héritiers du tiers complice de la soustraction d'impôt, le complice ne pouvant pas être rendu responsable du paiement de l'impôt soustrait en vertu de l'art. 129 al. 3 AIFD.

b) En l'occurrence, la condamnation de Y. à une amende, pour complicité dans la soustraction d'impôt opérée par Z., n'était pas en force au moment où il est décédé; ne pouvant, eu égard à ce qui précède, se poursuivre contre les héritiers du complice, la procédure pénale s'est éteinte avec le décès de Y. Aussi, l'hoirie n'a en tout état de cause pas à répondre du paiement de l'amende, sans qu'il soit même nécessaire d'examiner si les conditions de l'art. 129 al. 3 AIFD sont réalisées dans le cas particulier. Le recours doit ainsi être admis et la décision attaquée être annulée.